Қосылған құн салығы бойынша салықтық есеп беруді құрастыруды талдау

Қосылған құн салығы өндіріс процесінде және тауар (жұмыс, қызмет) айналымы, сонымен қатар ҚР-на тауарларды импорттау кезінде аударуға қосылған, өткізу бойынша салық салынатын бөлігін бюджетке аударуды көрсетеді. Салық салынатын айналым бойынша бюджетке төленуге тиісті ҚҚС, өткізілген тауарларға (жұмыстар, қызметтер) есептелген және алынған тауарлар (жұмыстар, қызметтер) үшін төленуге тиісті ҚҚС сомалары арасындағы айырмашылық ретінде анықталады [1, 205 бап]. Салық есептілігін дұрыс түсіну үшін салықтық есептеулердің дұрыстығына көңіл аудару қажет, яғни есепке алынған және төленуге тиісті ҚҚС сомалары арасындағы айырмашылық ретінде анықталатын, салық органдарына аударуға тиісті сомаларды дұрыс анықтау.

«АҚ ЖОЛ СЕРВИС ЦЕНТР» корпорациясында ҚҚС бюджетке төленетін салықтардың ішінде үлкен орын алады. 5 – кестеде бізбен ҚҚС-тің өсу және кему динамикасы, сонымен қатар жалпы есептелген және нақты төленген салықтардың ішінде ҚҚС-тің үлес салмағы көрсетілген.
5-кесте. «АҚ ЖОЛ СЕРВИС ЦЕНТР» корпорациясындағы ҚҚС-тің динамикасы

5 кестеде 2016 жылғы жалпы есептелген салықтардың ішінде ҚҚС-тің үлесі 36,47 % көрсетілген, ал нақты төленген салық үлесі 37,2% құраған, бұл көрсеткіштердің ақшалай көрінісі сәйкесінше 3 698 124 және 3 613 608 мың теңгеге тең. 2017 ж төмендеуі есептелген ҚҚС 1 070 364 мың теңге және нақты төленген 10 008 072 мың теңге, жалпы есептелген салықтардың ішінде үлес салмағы 6,9 % - ға өсті, ал нақты төленгеннің ішінде 7,5% құрады. Алайда 2018 жылды 2017 жылмен салыстырғанда есептелген ҚҚС 32,1 және 32,8 % сәйкесінше кеміді, есептелген және төленген ҚҚС сомасы сәйкесінше 2 203 776 және 2 181 936 мың теңгеге қысқарды. 2016 жылғы үлес салмағының ұлғаюын КТС үлес салмағының кемуімен түсіндіруге болады, ал 2016 жылғы кему жұмыс істемеу нәтижесінде кәсіпорынның шығындалуымен байланысты.

ҚҚС–ті төлеушілер болып жеке кәсіпкер, мемлекеттік мекемелерден басқа заңды тұлғалар, Салық Кодексінің бабына сәйкес ҚҚС бойынша есепке тұрған ҚР-да тұрақты мекеме арқылы өз қызметін жүзеге асыратын резидент емес тұлғалар; ҚҚС–ті жеке төлеушілер болып мойындалған заңды тұлғалардың құрылымдық бөлімшелері, сонымен қатар тауарларды импорттау барысындағы - тұлға, яғни ҚР – ның кеден заңнамасына сәйкес осы тауарларды республикаға импорттаушылар табылады [32].

ҚҚС бойынша салық есептілігін салық салу объектілерінің толық және дұрыс есебінен бастау қажет, себебі бұл обьектілер төлеушілердің салықты төлеу бойынша міндеттемесінің пайда болуы үшін негіз болып табылады. ҚҚС салудың негізгі объектілеріне тауарларды, жұмыстарды, қызметтерді өткізу бойынша операциялар, сонымен қатар салық салынатын айналым мен салық салынатын импорт жатады [1, 206 бап].

Салақ салынатын айналым өнім өткізу орны ҚР болып табылмайтын ҚҚС–тен босатылған айналымнан басқа, тауарды ( жұмысты, қызметті) өткізу бойынша айналымды көрсетеді. ҚР–ның кеден заңнамасына сәйкес декларациялануға жататын, ҚР – ның аумағына әкелінетін немесе әкелінген тауарлар СК –нің 255 – бабына сәйкес қосылған құн салығынан босатылғандарын қоспағанда, салық салынатын импорт болып табылады. Әдетте салықтық зардаптарды алып келетін ҚҚС есептеу үшін негіз болып табылатын өткізудің мәнділігі, тауарларды (жұмыс, қызмет) өткізуді экономикалық тұрғыдан түсінуді талап етеді.

Қазіргі заңнамалар екі жақтың нақты келісімшартымен анықталған кезінде пайда болатын меншікке өту құқығын өткізу дәлелдерімен байланыстырады. Салықтық заңнамалар бұл дәлелді төлеу талаптарымен де ( ақылы немесе ақысыз) байланыстыра алады. Салық салу мақсатында өткізу деп танылған операциондық қызмет дәлелдері, төлеушіге белгілі бір салық зардаптарын әкеледі; яғни төлеуші ҚҚС бойынша салықтық шегерімдерді қолдану құқығын жоғалтады және есептелген міндеттемелерді алдын-ала қысқарту бойынша салық сомаларын өтеуге міндетті. Біздің ойымызша салық заңнамаларын дұрыс қолдану үшін, салық төлеушінің келісілген мәселелерін (мүлік, тауар, жұмыс, қызмет) дұрыс жіктеуде жетеді. Сондықтан кәсіпорынның есеп саясатында тауар, мүлік, жұмыс, қызметтің қай түрін өткізетініне және кесім-шарт құралы не болып табылылатынына байланысты (олардың қарым-қатынасы 3-сызбада көрсетілген) салық есептерінің өзгеру жағдайларын қарастыру қажет.

Салық салу объектісінің ерекшелігі салық объектісінің құнды сипаттамасын көрсететін салық базасының ерекше есептеу тәртібін көрсетеді. Салық базасын есептеу төлеушілермен-заңды тұлғалармен әрбір салық кезеңінің (ай, квартал,жыл) қорытындысы бойынша жүргізіледі. Есеп негізіне бухгалтерлік есеп регистрлерінің мәліметтері, сонымен қатар құжаттармен бекітілген салық салу объектісі бойынша басқа да мәліметтер есепке алынады. ҚҚС бойынша есеп пен салықтық есеп берудіің негізгі құжаты болып шот-фактура табылады. Ол ҚҚС бойынша есепке жатқызудың негізі болғандықтан салық төлеушілердің барлығына міндетті құжат болып табылады [33].

Кейбір кәсіп орындарда шот-фактураларды тіркеу қатаң бақылауға алынбаған және ешбір кешенді сипаттамасы жоқ, сондықтан біз компанияларға қабылданған шот-фактуралардың Тіркеу журналын және берілген шот-фактуралардың Тіркеу журналын құруды ұсынамыз (6 кесте).

Бұл тіркеу журналдарының негізгі көрсеткіштеріне шот-фактуралардың өзіндегі негізгі көрсеткіштер қызмет етеді (7 кесте).

Бұдан басқа, шот фактураның өзінің тіркеу нөмірі болады және сәйкесінше сол нөмір бойынша тіркеледі. Салық кезеңінің (10 күндік, ай, жарты жыл, жыл) аяқталуымен журналда қорытынды жүргізілуі және салық кезеңінің жабылуы қажет. Тіркеу нөмірі салық кезеңіне (жыл) жүргізіледі, ал келесі жылы жаңа кітап толтырылады және сәйкесінше жаңадан нөмірлер қойылады.

«АҚ ЖОЛ СЕРВИС ЦЕНТР» корпорациясы Microsoft Excel бағдарламасында тіркеу журналының электрондық формасын құруды ұсынамыз. Бұл келешекте бухгалтерлердің ҚҚС бойынша салық есептелігін жасау, сонымен қатар ҚҚС сомаларын есептеу мен есепке алудың дұрыстығын бақылау, 307.01 шот-фактура реестрі (тіркеме В) (305.05, 300.06) формаларын құруда, 300.01 (тіркеме Г) формасы, ҚҚС салынатын тауарларды (жұмыс, қызмет) өтуізу бойынша айналым және 300.00 формасы ҚҚС бойынша декларация жұмыстарын жеңілдетеді. Бұл үшін біз Microsoft Excel бағдарламасында қабылданған шот-фактураларды тіркеу журналын және ҚҚС салынатын (14, 15 кесте) тауарларды (жұмыс, қызмет) өткізу бойынша айналымды тіркеу журналын құруды ұсынамыз.

Бұндай тіркеу журналдарын қолдану біріншіден, шот фактуралардың түсу және кету мөлшері бойынша реттеуге; екіншіден, қабылданып алынған шот-фактураларды тіркеу журналының құрылған электрондық базасы есепке алынатын ҚҚС-тің нақты сомасын анықтауға, ал ҚҚС салынатын тауарларды (жұмыс, қызмет) өткізу бойынша айналымды тіркеу журналы, өткізу түрлері бойынша айналымды дұрыс анықтауға мүмкіндік береді; үшіншіден, ҚҚС сомаларын есептеудің дұрыстығын бақылау жеңілдейді және салық есептелігіндегі қателер қысқарады; төртіншіден, ҚҚС ақпараттық жүйесінің электрондық кестесін Microsoft Excel бағдарламасында қолдану арқылы толтырылудың өзі жеңілдейді; бесіншіден, сатып алу кітабі мен өткізу кітабының дұрыс ұйымдастырылуына бақылау жүргізуге мүмкіндік береді.

Біз келесі топтар бойынша тіркеу журналын құрастырылуды ұсынамыз:

• 
  тіркелген активтерді (материалдық емес активтерді) сатып алу және сату бойынша ҚҚС-ке;
  
• 
  материалдық қорларды сатып алу және сату бойынша ҚҚС-ке;
  
• 
  ұйымдарға және ұйым тарапынан жасалған жұмыстары, көрсеткен қызметтері бойынша ҚҚС-ке;
  
• 
  басқа да операциялар түрлері бойынша ҚҚС-ке;
  

6 – кесте Microsoft Excel бағдарламасында тіркеуді амортизациялау және болашақта электрондық тасымалдағыштарда мәліметтерді қолдану мақсатында электронды форма құрастырылады.

Қабылдаған шот – фактураларды тіркеудің қағидасы олардың есепке алынуға тиісті салық кезеңін қоса, олардың түсу көлеміне байланысты жүзеге асырылады. Электронды кестеде міндетті түрде келесі шот – фактураға қойылатын, шот – фактураның реттік нөмірі анықталады, бұл оның қайда орналасқандығын анықтау үшін көмектеседі. Бұдан басқа жеткізушінің аты, салық төлеушінің тіркеу нөмірі, ҚҚС сомасын есепке алу кезінде негізгі көрсеткіш болып табылатын жеткізушінің ҚҚС бойынша есепке алынуы туралы куәлік нөмірі мен сериясы көрсетіледі.

Шот – фактура көшірмесінің күні мен нөмірі шот – фактураның қай салық кезеңіне жататындығын бекітеді. ҚҚС – сыз құн, салық салынатын айналымды анықтау, ҚҚС-тің сомасы, сонымен қатар есепті кезенде есепке алынуға тиіс ҚҚС – тің сомасын дұрыс есептеу мен анықтау үшін қажет. ҚҚС сомасын анықтау барысында 100 – ге көбейтіліп 112 – ге бөлінген ( ҚҚС-ң мөлшерлемесы 11,10 – ға өзгеруіне байланысты сәйкесінше 111,110 тағы сол сияқты бөлінеді), салық салынатын айналымға қатысты формуланы бекіту қажет, осылайша біз шот – фактурада есептелген ҚҚС сомасының дұрыстығын анықтаймыз.

Одан кейін берілген салық кезеңінде толығымен алынған бұл сома “есепті кезеңде есепке алынуға тиіс ҚҚС сомасы” тізбегінде көрінуге тиіс. Есепті кезең аяқталғаннан кейін Тіркеу журналы басылып шығады және жиналған шот – фактуралардың қабылданған шот – фактура Тіркеу журналындағы тізбекті нөмірлеріне байланысты үстінен бекітіледі. Сол немесе басқа есепті кезеңде есепке алынуға тиіс ҚҚС сомасын түзету барысында, сол есепті кезенде шот – фактура көрсеткіштері немесе тізбегі өзгерген бағытта тіркеу журналыда өзгереді [35].

7-кестенің жалғасы

Есепті кезең соңында өткізілген тауарлардың сомасын қосу арқылы есептелетін, ҚҚС салынатын тауарларды (жұмыстарды, қызметтерді) өткізу бойынша айналым қорытындысы дайындалады. Есепті кезен соңында ҚҚС салынатын тауарларды (жұмыстарды, қызметтерді) өткізу бойынша айналымды Тіркеу журналы осы журналда көрсетілген шот – фактуралармен қоса тігіледі. Шот – фактураларды өзгерген немесе түзеткен жағдайда журналға өзгерулерге сәйкес енгізілуі қажет [35].

ҚҚС бойынша салық есептілігін зерттей отырып, біз салықтық есеп берудің нысанын практикалық қолдану жағынан ғана емес теориялық жетілдіру жағынан да шешу қажеттілігі бар мәселемен кездестік. Мәселе есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын есебі жайлы болып отыр. Есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын анықтау үшін кәсіпорын ай сайын қабылданған тауарлар (жұмыс, қызмет) бойынша ҚҚС сомасы көрсетілетін, салық кезеңінде қабылданған ( 307.00 нысаны ) тауарлар бойынша шот – фактура реестрін, сонымен қатар есепті салық кезеңінде есепке алынуға тиіс ҚҚС сомасын дайындайды. Есепке жатқызылуға тиіс ҚҚС сомасын ашып көрсету барысында барлық реквизиттері бар әрбір шот – фактура көрсетілетін, сонымен қатар есепке жатқызылатын ҚҚС сомасы анықталатын, салық кезеңінде қабылданған тауарлар (жұмыстар, қызметтер) бойынша шот – фактура реестріне қосымша дайындалады. Есепке жатқызылатын ҚҚС сомасына камеральды бақылау жүргізу барысында салықтық құрлымдармен 307.01 нысаны салықтық кезеңінде қабылданған тауарлар (жұмыстар, қызметтер) бойынша шот – фактура реестріне қосымша мен ҚР – да қабылданған тауарлар (жұмыстар, қызметтер) бойынша есепке жатқызылатын ҚҚС сомасы анықталған 300.05 нысаны салыстырылады. Бұл нысандардың айырмашылығы, 307.01 нысанда есепке жатқызылатын ҚҚС сомасы осы нысанда көрсетілген шот – фактуралардың барлық ҚҚС сомаларын қосу арқылы алынғандығында, ал 300.05 нысанда есепке жатқызылатын ҚҚС сомасы топтастырылған көрсеткіштер арасында үлестірілгендігінде. Алайда екі нысанда да ҚР – да қабылданған тауарлар (жұмыс, қызмет) бойынша есепке жатқызылатын ҚҚС сомасының қорытынды пункті бар. Есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету барысында (300.08 нысан)

Салық кодексінің 258 – бабына сәйкес бұрын есепке жатқызылған ҚҚС сомалары: салық салынатын айналым мақсатында емес қолданылған тауарлар (жұмыс, қызмет) бойынша; негізгі құралдарды қоса алғанда, тауарлар бүлінген, жоғалған жағдайда (төтенше жағдайлар салдарынан туындаған реттерді қоспағанда) шығарылады. Негізгі құралдар бүлінген, жоғалған жағдайда ҚҚС негізгі құралдардың баланс құнының бір бөлігі есебінен сонымен қатар табиғи монополия субъектілерімен жүргізілген шектен тыс жоғалтулар мен ҚҚС бойынша есепке қою туралы куәлігін жою барысында шығарылады. Есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету берілген операциондық қызметті растайтын шот – фактура қабылданған салық кезеңінде жүргізіледі. Бұрын есепке жатқызылған ҚҚС сомасын түзету барысында және салық органдарына 300.08 нысанын көрсету кезінде ол шот – фактура қабылданған сол салық кезеңінде қосымшамен бірге жаңа шот – фактура реестрімен толықтырылады, бірақ 300.05 нысаны бұрыңғы қалпында қалады. Осылайша ҚҚС – на камеральді бақылау жүргізу барысында 300.05 нысаны бойынша есепке жатқызылған ҚҚС сомасы мен 307.05 нысаны бойынша бұрын есепке алынған ҚҚС сомасын түзету арасында айырмашылық туындайды. 300.05 және 307.00 нысандарының арасындағы айырма есебінен салық мекемелерімен айыппұл, өсімпұл және басқа да әкімшілік – құқықтық жазалау шаралары жүргізілуі мүмкін. Түзетілген және бұрын есепке алынған ҚҚС сомаларындағы айырмашылықтарды болдырмау үшін біз 307.00 (тіркеме Д) нысанын “есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын түзету” және “Түзетуден кейінгі есепке жатқызылатын ҚҚС сомасы” бөлімдерімен толықтыруды ұсынамыз. Осылайша есепке жатқызылған сол бір ҚҚС сомаларын екінші рет өткізуден құтыламыз, сонымен қатар салық мекемелерінің іс - әрекеттері мен кәсіпорынның түсініспеушіліктерін тоқтатуға болады. Нәтижесінде біздің ойымызша 300.08 нысанының қажеттілігі болмайды, өйткені 300.08 нысанындағы көрсеткіштер 307.00 нысанында көрсетілетін болады. Мысалы, келесі кезеңде 17 615 496 теңге сомасына қайтарылған тауарлардын нәтижесінде есепке жатқызылатын ҚҚС сомасын төмендету бойынша өзгерістер енгізу қажет, бұл жағдайда ҚҚС сомасы 2 163 306 теңгені құрап отыр. 307.00 нысаны келесі түрде болады [33. 237 бет]. 8 – кесте көрсеткіштері нысанда көрсетілген сомалар арасындағы құпиялылықты сақтау үшін өзгертілген.

8-ші кестеде біз ұсынылған шот – фактура Реестрі нысанын қолданудың нақты мысалын көрсеттік. Осылайша бізбен ұсынылған нысанды қолдану мен түзету барысында жоғарыда айтылып кеткендей 300.08 нысанының қажеттілігі болмайды. Болашақта ҚҚС –ке камеральді бақылау жүргізген кезде тексерушілерде өткен кезеңде ҚҚС түзету бойынша қосымша сұрақтар туындамайды. Өйткені ұсынылған 307.00 нысанын құру барысында түзетілген сома, сонымен қатар түзетуден кейінгі есепке жатқызылатын ҚҚС сомасы нақты көрінеді.

Бұндай тіркеу журналдарын қолдану біріншіден, шот фактуралардың түсу және кету мөлшері бойынша реттеуге; екіншіден, қабылданып алынған шот-фактураларды тіркеу журналының құрылған электрондық базасы есепке алынатын ҚҚС-тің нақты сомасын анықтауға, ал ҚҚС салынатын тауарларды (жұмыс, қызмет) өткізу бойынша айналымды тіркеу журналы, өткізу түрлері бойынша айналымды дұрыс анықтауға мүмкіндік береді; үшіншіден, ҚҚС сомаларын есептеудің дұрыстығын бақылау жеңілдейді және салық есептелігіндегі қателер қысқарады; төртіншіден, ҚҚС ақпараттық жүйесінің электрондық кестесін Microsoft Excel бағдарламасында қолдану арқылы толтырылудың өзі жеңілдейді; бесіншіден, сатып алу кітабі мен өткізу кітабының дұрыс ұйымдастырылуына бақылау жүргізуге мүмкіндік береді.

Қазіргі таңда салық комитетінің электрондық порталы арқылы электрондық түрде салық есептілігін өткізуге мүмкіндік беретін және ҚҚС бойынша салықтық есеп берудің барлық электрондық нысандары бар салық комитетінің интернет – порталында ҚҚС – тің арнайы ақпараттық жүйесі бар (ҚҚС – тің АЖ). Бұл ақпараттық жүйені пайдаланушы кәсіпорын бухгалтері, тек салық есептілігін толтырып және оны Интернет арқылы жібере алады. Алайда салық есептілігін құру барысында бухгалтердің көп уақыты салық есептілігін толтыруға қолданылатын мәліметтерді дайындауға, сонымен қатар салықтық есеп беруде анықталған қателерді жою үшін кетеді. Осылайша біз Microsoft Excel боғдарламасында өңделген электрондық кестелерді қолдануды ұсынамыз.